我国房地产业企业所得税政策分析摘 要本文针对房地产开发业会计核算不规范，不能够正确计算应纳税所得额，企业所得税偷逃流失较为严重的现状，在贯彻执行《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》(国税发[2003]83 号)的实际工作过程中，结合《企业会计制度》的相关规定，阐述房地产开发业的经营特点、会计核算现状及企业所得税政策出台的背景、意义和内容，进一步分析该政策的积极意义及不足之处，并提出了一些具体的看法和建议，希望对加强房地产企业所得税的征收管理，规范房地产开发企业的纳税行为有所借鉴和帮助。 关键词：房地产；所得税； 目 录摘 要................................................................................................................................................1一、我国房地产业企业所得税政策概况.....................................................................................2（一）房地产开发业的经营特点..........................................................................................2（二）房地产开发业核算的特点..........................................................................................3（三）房地产开发业企业所得税政策出台的背景、意义及主要内容..............................3二、我国房地产开发业企业所得税政策的积极意义.................................................................4（一）贯彻实施《通知》加强房地产业的税收征收管理，规范企业的纳税行为..........4（二）《通知》的实施促进房地产业的会计核算水平的提高，遏制财务核算混乱的状况..................................................................................................................................................4三、房地产开发业企业所得税政策的不足之处.........................................................................5（一）《通知》的某些规定没有很好地与《企业会计制度》进行衔接，以至于操作性不强..............................................................................................................................................5（二）《通知》的某些规定没有深入联系实际，以至于不能较好的方便日常税收征管。..................................................................................................................................................5四、完善房地产开发业企业所得税政策的几点建议.................................................................6（一）结合第二轮税制改革，逐步完善房地产业的所得税税制......................................6 （二）结合税收征管改革，强化企业所得税征管..............................................................6参考文献.........................................................................................................................................7一、我国房地产业企业所得税政策概况（一）房地产开发业的经营特点房地产又称不动产，是房产与地产的总称，一般指土地、土地上的永久建筑物和由它们衍生的各种物权。房地产开发企业是指专门从事上述不动产开发和经营的企业，它既是房地产产品的生产者，又是房地产商品的经营者。房地产开发企业的生产经营与其他企业不同，其主要的经营特点有：1．开发经营的计划性。企业征用的土地、建设的房屋、基础设施以及其他设施都应严格控制在国家计划范围之内，按照规划、征地、设计、施工、配套、管理“六统一”原则和企业的建设计划、销售计划进行开发经营。2．开发产品的商品性。房地产开发企业的产品全部作为商品进入市场，按照供需双方合同协议规定的价格或市 场价格作价转让或销售。（二）房地产开发业核算的特点由于其经营活动和管理要求的特殊性，房地产开发企业会计核算形成了如下特点：1.产成品的种类多，核算方法不同。房地产开发企业的开发产品种类繁多，如普通标准住宅、写字楼、营业用房、花园别墅、宾馆商场等。不同的产成品核算方法各有不同。2.产品成本的核算复杂。为了加强开发产品成本的管理，降低开发过程耗费的活劳动和物化劳动，提高企业经济效益，必须正确核算开发产品的成本，在各个开发环节控制各项费用支出。开发产品成本是指房地产开发企业在开发过程中所发生的各项费用支出。开发产品成本按其用途，主要可分为如下四类： (1)土地开发成本指房地产开发企业开发土地所发生的各项费用支出。 (2)房屋开发成本指房地产开发企业开发各种房屋所发生的各项费用支出。 (3)配套设施开发成本指房地产开发企业开发能有偿转让的大配套设施及不能有偿转让、不能直接计入开发产品成本的公共配套设施所发生的各项费用支出。 3.经营收入及其相关税金的核算不同。房地产开发企业经营收入的确认一般分为：开发产品销售收入的确认、开发产品预售收入的确认、开发产品视同销售行为的收入确认、视同销售的情况的确认、代建工程和提供劳务的收入确认及其他收入的确认。不同的收入方式，税金的核算均不相同。由于房地产开发业生产经营及会计核算的特殊性，使得一般的财务人员对繁多规定把握不准，加之部分企业为了逃避税收不如实进行会计核算，相关部门又监督不力，造成房地产开发企业不能够及时、正确地结转收入、成本，预收款长期挂帐的现象普遍存在，扰乱了房地产市场的正常秩序，影响了市场经济的有序发展。（三）房地产开发业企业所得税政策出台的背景、意义及主要内容国家税务总局针对房地产开发业会计核算混乱，不能够正确计算应纳税款的现状，为了加强对房地产开发企业所得税的征收管理，规范房地产开发企业的纳税行为，根据《中华人 民共和国企业所得税暂行条例》及实施细则、《中华人民共和国税收征收管理法》等有关法律、法规，结合房地产开发企业的经营特点制订并下发了国税发〔2003〕83 号《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（以下简称《通知》）。《通知》的贯彻实施能有效地解决房地产开发业预收款长期挂帐的现象，有力地保证企业所得税税款的及时 、足额入库。房地产开发业企业所得税政策的主要内容有：关于开发产品销售收入确认问题、关于开发产品预售收入确认问题、关于开发产品视同销售收入确认问题、关于代建工程和提供劳务收入确认问题、关于成本和费用的扣除问题和该《通知》的适用范围和执行时间。二、我国房地产开发业企业所得税政策的积极意义（一）贯彻实施《通知》加强房地产业的税收征收管理，规范企业的纳税行为1．《通知》进一步明确了各项收入确认的原则，不仅对《企业会计制度》中开发产品销售收入确认问题进行了具体明确，而且还对开发产品“预售收入”、开发产品“视同销售行为的收入”和“代建工程和提供劳务的收入”确认问题进行了具体规定。2．进一步明确了成本及各项费用确认的原则，对相关项目的税前扣除进行了规范。房地产建设项目各项费用的构成复杂，变化因素多、不确定性大，加之不同类型的建设项目，其投资和费用构成又有一定的差异。对于一般房地产开发项目而言，成本费用主要包括开发成本和开发费用两大类。具体的开发成本主包括：土地使用权出让金，土地征用费、拆迁安置费及拆迁补偿费，建安工程费，开发期间税费等。（二）《通知》的实施促进房地产业的会计核算水平的提高，遏制财务核算混乱的状况由于我国现行房地产税收政策已经无法适应市场经济发展和房地产市场化的进程，加之房地产开发企业缺乏有效监管机制，致使房地产开发企业偷逃税款的情况比较普遍和严重。概括来说，目前主要的偷税方式包括：第一，在销售商品房时，采取不按规定向购房人开具发票、设立账外账、骗取假按揭贷款、商品房代销商不及时向房地产开发企业结转售房款等方式隐瞒销售收入；第二，企业对收到的预收账款，不及时结转销售收入，致使“预收账款”长期巨额挂账；第三，不按配比原则进行会计核算，将开发成本计入对商品销售成本或 者以假发票虚列成本，致使企业账面连年亏损；第四，由于开发项目连续滚动，房地产企业有意推迟项目决算期，导致开发成本难以理清，应纳税所得额不好确定。因此《通知》中规定的“开发产品销售收入确认、代建工程和提供劳务的收入确认、开发产品视同销售行为的收入确认、成本和费用的税前扣除”等规定较好地解决了纳税人收入和成本虚假的问题。 三、房地产开发业企业所得税政策的不足之处（一）《通知》的某些规定没有很好地与《企业会计制度》进行衔接，以至于操作性不强1．没有对各项收入作进一步的明确，没有明确具体的会计处理办法。《通知》虽然对“销售收入”、“预售收入”、“视同销售收入”和“代建工程和提供劳务收入”等进行了确认并进行了详细的规定，但未进行进一步明确，容易使会计人员甚至税务人员产生误解，不好正确进行账务处理。在这里应进一步明确《通知》的各项规定只是房地产开发企业以及从事房地产开发业务的其他企业计算缴纳企业所得税的依据，而不是企业账务处理的依据，企业进行账务处理还是要根据会计制度的相关规定进行。当然会计制度和税法的大部分规定还是一致的，不一致的要以会计制度规定记账，以税法规定计算税款。2．没有进一步对税收和会计制度的差异进行协调。两种制度对收入确认的不同规定是站在各自的角度来进行的，因二者目的不同，两者之间的差异是必然的，其适当分离有利于两者遵循各自规律逐步趋向规范完善，但为了减轻纳税人财务核算成本和遵从税法的成本，降低纳税人执行具体税收政策的难度，有必要在不违背税法和会计制度各自目的、遵循各自原则的前提下，通过协调的方式尽量减少差异。国家税务总局国税发[2003]45 号《关于执行＜企业会计制度＞需要明确的有关所得税问题的通知》就是一个很好的例子。（二）《通知》的某些规定没有深入联系实际，以至于不能较好的方便日常税收征管。1．收入、成本实际操作中很难准确核算。《通知》明确了销售收入实现及销售成本的 税前扣除的具体规定，根据《企业所得税税前扣除办法》规定的“配比性”原则，销售成本应与实现的销售收入进行配比，但由于客观情况的存在，使得工程已完工但不能及时结算，造成开发成本无法正确归集，从而也无法正确结转销售成本的现象时有发生。2．预收款计算预计利润，手续繁琐。《通知》中规定“房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整”。“企业应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额＝本期所得额－本期已转销售收入的预售收入×利润率＋本期预售开发产品收入×利润率”，应该说此项规定的出发点是是为了保证税款及时、足额入库，是合情合理的，但问题在于操作手续繁琐而且不甚合法。四、完善房地产开发业企业所得税政策的几点建议（一）结合第二轮税制改革，逐步完善房地产业的所得税税制目前房地产业税收征管混乱的状况很大一部分原因是因为现行的房地产业的所得税税制已经无法适应房地产开发快速发展的需要，存在较大的不合理性及税收漏洞给房地产开发商造成可乘之机，具体表现在：首先费大于税，纳税人负担严重；其次企业所得税名义税率较高，税收负担较重；以及缺乏统一的房地产企业所得税计征办法。要想规范房地产业企业所得税，建议从一下几个方面完善房地产业的所得税税制：1．结合目前进行的“费改税”试点，逐步规范对房地产业各项收费的管理，取消一些不必要的收费项目，降低纳税人费用负担，增强纳税人的经济实力。 2．合并内外资企业所得税，统一内外资企业所得税制，公平内外资纳税人的所得税税负，使内外资房地产开发企业站在同一起跑线上平等竞争。3．降低企业所得税的名义税率，重新设计适合的税率，调整国家和纳税人的分配比例，调动纳税人创收的积极性。《中华人民共和国企业所得税暂行条例》作为企业所得税的专门法规，从收入、成本、费用、损失等方面对企业所得税进行了概括的规范，但作为上位法只能对普遍的纳税行为进行规范，不能也不可能对所有类型企业的纳税行为都做到详尽规定。为了增强《条例》的普遍适用性和操作性，建议在国家税务总局《企业所得税税前扣除办法》的基础之上，模仿原 分行业会计制度建立起一套分行业的企业所得税税前扣除办法并与条例及细则形成一个完整的企业所得税法规、政策体系。这样就能很好地解决不同行业纳税人不同成本核算的不同状况，更好地规范企业所得税的征收和缴纳行为。《房地产开发业企业所得税税前扣除办法》可以在该《通知》和《企业所得税税前扣除办法》内容的基础上进行充实和改进。（二）结合税收征管改革，强化企业所得税征管从制度上对房地产开发业进行规范调整之后，更重要的工作就是对税收政策的贯彻执行，因为征管措施到位情况直接反映税制的先进与否，直接体现税收征管水平的高低。应从以下方面完善征管：1．做好税源排查，健全征管基础资料。这是最基本的工作，是进入税务管理的切入点，要对企业的基本信息，包括资金状况、财务状况、人员情况、纳税情况进行全面采集，录入微机进行监控，同时，要对企业的资金运转进行跟踪，按月要求企业如实申报，这其实是对税收事业负责，同时也是对纳税人负责。2．税务机关要加强与有关部门的协作和沟通，争取其他职能部门的支持、配合，强化税务部门的监管能力。从目前的情况来看，税务机关对房地产开发企业的监管能力很弱。税务部门和计划管理、土地管理、城市规划、房产管理等行政部门信息的不对称，很难全面掌握房地产开发企业的涉税资料，在行政程序上无法规范房地产开发商的税务登记行为，尤其是房地产开发企业建筑成本信息和其收入情况，几乎处于监管之外。强化部门配合后，税务机关就能掌握房地产开发的具体业务流程，从项目的立项上实施源头控制，同时在执行过程中实施连续监管，就能建立起规范、管理、检查的长效机制，对于增强房地产企业的纳税意识、保证房地产业健康发展是大有裨益的。3．税务部门要严格申报资料的受理与审核，采取纳税评估等多种形式，切实提高纳税人的申报质量。对处于税务部门监控之下的房地产开发业的纳税人，税务部门要强化对纳税人纳税申报的管理，明确纳税申报的义务和程序，对受理的申报资料进行认真细致的审查，核对各类申报资料间的数据逻辑关系，结合平时掌握的纳税人信息，及时辨别申报内容的真伪，必要时采取纳税评估及其他好的形式，保证申报资料的准确性。 参考文献1．俞文青编著，《房地产开发企业会计》，立信会计出版社，1999 年 6 月第二版，第 1 页、第 146 页；2．国家税务总局，2003 年 7 月 9 日，国税发〔2003〕83 号《国家税务总局关于》3．财政部，2000 年底下发的《企业会计制度》；4．董树奎、孙瑞标、陆炜编著，《税收制度与企业会计制度差异分析及协调》，中国财政经济出版社，2003 年 6 月第一版，第 71 页；5．国家税务总局，2003 年 4 月 24 日，国税发[2003]45 号《关于执行＜企业会计制度＞需要明确的有关所得税问题的通知》；6．国家税务总局，2000 年 2 月 25 日，《国家税务总局关于印发“核定征收企业所得税暂行办法”的通知》.