论房地产税制的法律调控摘要：中国房地产税制改革应本着税收效率与公平原则、税费租合理负担原则、税制简明原则、紧密结合房地产行业特点的原则进行，遵循简并税费，完善多环节多税种的房地产税收体系的指导原则。在房地产开发环节要着力推进税费改革，大力减少房地产开发销售中的不合理收费项目和沉重的行政性收费负担。在房地产交易环节完善土地增值税制度。在房地产交易环节，由于房屋征收标准、产权界定、价值评估、征管成本等各种原因，物业税当前征收条件还不成熟，需要逐步完善物业税征收的各项要求，为尽快推出物业税创造条件。关键词：房地产 税制 改革中国房地产市场的大起大落，除了地方政府业绩考核制度、财政分税制度、土地制度等方面的制约因素，以及房地产市场形成时间较短、行业自身管理能力有限等因素以外，房地产税制不成熟也是一个重要原因。中国房地产税制存在的主要问题包括税基不合理；税费设置繁杂、征税范围过窄；税种设置“轻保有”、“重流转”；计税依据不合理、税率不合理；重复纳税现象严重。一、当前的房地产税制改革应服务于促进房地产市场健康发展的需要开办专门服务县域经济的产业基金，吸引社会资金支持县域经济结构调整、产业升级和服务“三农三牧”。 四是由政府部门按照条件审批专门的贷款组织，引导和规范资金实力雄厚的民间组织或自然人，开展规范可控的融资活动。五是政府有关部门要坚决取缔非法吸收存款、非法集资和高利贷等非法融资活动，依法规范民间借贷。加强农村牧区金融环境建设。一是地方政府要加强对农村牧区企业财务制度的辅导，依法督促农村牧区企业健全财务制度，严格财务管理。二是农村牧区金融企业要从贷款的安全性出发，进一步加强农村牧区信用工程建设，通过“信用村镇”、“信用农户”、“信用互助协会”评定等行之有效的方法，把改进金融服务，增加贷款投放与企业和个人信用评定紧密结合，推动农村牧区信用环境建设。银行监管当局要对金融机构开展信用环境建设工作实行考核。人民银行县支行要加强征信管理工作，积极创造条件，建立和完善县域企业和个人信用信息数据库。 三是县、乡政府负责组织协调各职能部门，加强信用信息基础设施建设，完善信息搜集、整理、交流和信用评价机制。四是进一步加强农村牧区经济金融法制建设，依法保护企业和个人债权，依法打击逃废金融债务行为。（一）房地产税收政策宜作为宏观调控的辅助工具。房地产作为国家的支柱产业关乎国计民生，已远远超越经济范畴，对经济结构、社会安全、政治稳定都至关重要。房地产的公共属性决定了政府必须行使干预、管理和调控的职能，如果以“市场决定一切”为借口放弃调控，房地产的过度膨胀或者大幅波动必将给社会带来灾难性后果。在房地产市场，税收调控作为政府实施宏观调控的重要内容，可以使市场在国家宏观调控下 对资源起基础性配置作用，具有不同于其他调控形式的特征：一是税收调控范围非常广泛，对供需双方的行为皆有影响。二是比起其他调控手段，税收调控更具有法律保障，调控的有效性更强。三是调控的具体措施较多，其选择和配合运用的方式较为灵活。但房地产行业的资金密集型特征和对土地的依赖决定了土地政策和货币政策是房地产市场调控最重要的手段，而税收调控只是一种辅助手段。在当前中国城市化阶段，从实际状况看，对于处于弱势地位的购房者来说，几乎所有税收都被开发商转嫁到房价中，开发商几乎不承担。因此，征税越多，房价越高。相反，保持税收体系的相对稳定性更有利于形成稳定房地产价格预期，更有利于行业的健康发展。（二）拓宽地方政府融资渠道，减少地方政府对土地出让收入和税收的过份依赖。1994 年分税制改革以后，地方财政收入在总财政收入中的比重由接近 80％下降到 45％左右，而地方财政支出的比重则保持在 70％以上，地方财政收入和支出之间形成了巨大缺口。尽管中央政府可以通过转移支付对地方政府进行二次分配，但由于地区间资金分配不平衡，许多地区财政缺口仍然很大 。在这种体制下，土地出让金成为地方财政收入的重要来源，约占地方政府预算外收入的 60％以上，属于地方投资扩张的主要驱动力。尽管 2006 年 9 月 5 日国务院发布《关于加强土地调控有关问题的通知》，规定“国有土地使用权出让总价款全额纳入地方预算，缴入地方国库，实行‘收支两条线’管理”，但地方政府对土地转让收入及土地相关融资过度依赖的格局至今未发生改变。更有甚者，一些地方政府一方面减少土地入市节奏，另一方面诱导少数开发商抬高卖地价格，然后通过税收返还的方式返给开发商，形成哄抬土地价格效应，在增加财政收入的同时，极大地抬高了房地产开发成本。土地价格的飙升同时导致以土地为基数一系列房地产税收的增加，并直接传导到房地产价格中去。此外，来自房地产的诸多收费是中国地方政府的另一重要财政来源，大量的收费项目没有列入财政管理，实际上却成为某些管理部门和垄断性企事业的资金来源，而真正意义上的房地产税收则完全沦落为从属地位。为增加财政资金来源，地方政府势必存在不断抬高土地价格和行政收费标准的倾向，这些成本最终必定会转嫁到购房者身上，助长了房价的不断上涨，降低国家政策调控的效果。因此，一方面需要理顺中央与地方在土地收益等方面的关系，另一方面，需要拓宽地方政府的融资渠道，包括发行市政债券等方式，减少对土地出让金和房地产税收的依赖。二、完善中国房地产行业税收政策的选择（一）简并税费，完善多环节多税种的房地产税收体系。目前中国房地产税收体制存在的一个突出的问题是税制结构不合理，税收种类繁多，重复征税现象突出。此外，更为突出的问题是租、税、费混杂不清，以税代租、以费代税、以税代费、以费代租的现象都存在。中国现阶段涉及房地产的税种有 12 种之多，涉及房地产的收费多达 50 项，税费已占到房地产价格的 30％～40％。如 房地产企业缴付了土地出让金，还要缴纳综合性的市政建设配套费；征地费与土地使用费重叠；对土地转让收益重复计征；某些管理费重复收取，部分收费项目不合理等。以费挤税、费大于税现象导致了房地产的高成本和高价格，严重扭曲了房地产的真实价值，直接加重了消费者的负担。同时，由于三者之间界限混淆，降低了税收的严肃性、规范性，滋长了乱收费的不良风气，也使得税收的宏观调控功能受到了限制和削弱。税制改革的目的并不是要加重税赋，而是要将一些繁杂的税费进行统一规范，用规范税费和建立长效机制的办法来增加税费征收管理的透明度，这有利于监督和降低房地产成本，促进房地产市场的繁荣和购买力的提高。因此，为了优化房地产市场的税制结构和税负水平，规范各种收费，坚持“明租、正税、少费”的原则，取消不合理收费，建立规范的行政事业收费制度，根据房地产开发、销售、保有、流通环节的不同，完善多环节、多税种的房地产税收体系就成为推进税制改革的重要前提。（二）房地产开发环节的税制改革思路。房地产开发阶段是商品房的生产过程，这一环节的税收具有较强的后转性，对开发阶段课税会提高开发成本和售房价格，最终转嫁给房产消费者。开发阶段的税收政策改革思路可以从以下角度考虑：1、推进税费改革，大力减少房地产开发销售中的不合理收费项目和沉重的行政性收费负担。房地产市场的行政事业收费主要体现在开发销售环节中，这也是推动房地产市场价格上涨的一个重要因素。房地产市场的税费改革，首先要将着眼点放在取消或减轻房地产开发销售过程中的不合理收费这一问题上，切实减轻房地产开发销售的成本，稳定房地产市场价格。2、推进耕地占用税改革，保护农业基本耕地。中国现阶段土地管理存在的一个突出问题是片面追求 GDP 和财政收入，地方政府高价、大量出售农业用地。 中国在利用税收政策保护农业用地的设计上可以借鉴巴西的地价税和印度的农地收益税经验。巴西的地价税是以土地面积为计税依据，以农地所有者和实际使用者为纳税人，实行累进税率，目的在于促进农地资源的合理有效利用。印度的农地收益税主要对农用耕地课税，其计税依据是以平均价计算的农作物总收益金额扣除土地所有者负担的各项费用后得到的“纯收益”，相应的税率则在每个课税年度决定以后公布。3、改革土地批租和土地出让金制度。中国现阶段土地的批租期限是 40 年到 70 年不等，受让人必须一次性支付所承担的税费，这种做法实际上是将后 40 年至 70 年的土地收益一次性收取，是本届政府在花后届政府的钱，其必然的后果是鼓励地方政府抬高土地价格，大量出让土地，导致对土地的滥用。为此有研究者提出“浮动地价为基数的土地税制度”，把目前土地出让金改为土地使用保证金，由银行建立专门的账户监管，与此同时实行随地价浮动的房地产税制度，土地保证金的所有权仍属于缴纳人，政府按年限根据土地税变化从中扣除应缴税金，以土地价格作为土地出让金的一个浮动基数，开发商将适当比例交给政府收归财政，另一部分存入银行特定账户， 政府每年根据核定的土地价格从保障金中扣除相应的土地税，这样土地出让金就变为按年分享级差收益的方式。另外，可以考虑逐步将土地出让金按照逐年分摊的原则，计入物业税(房产税)的做法。4.开征促进土地利用税(空地税或荒地税)。目的是促进土地的有效利用，对不当的土地囤积行为课税，建议实行以地价为计税基准，征收惩罚性的空地税或荒地税。即在地价税正税的基础上 ，同时规定荒地税(对农地)和空地税(对城市土地)这两种辅助性土地税种。该税种的功能在于减少土地利用的预期收益，降低土地资产价值，促使土地持有者提前或及时开发土地资源。(三)房地产交易环节的税制改革思路。中国房地产市场的强劲需求中有一定比重是以套利为目的的投机性需求，因此调控房地产市场过热，有效识别和鼓励消费性需求，抑制过度的投机性需求就成了交易环节改革房地产税收政策的重点所在，可以重点从以下几个方面考虑：1、完善土地增值税制度。 土地增值税旨在“打击短线投机和保护长期投资”。 目的在于调节土地增值所获得的过高收入，抑制炒买炒卖土地，投机获取暴利的行为，规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加财政收入。要达到其理想的促进投机者行为长期化或退出房地产投机市场的政策效果，关键要在税制中体现有效识别投机和投资的差别性原则。在政策改进上可以借鉴中国台湾地区的经验，根据土地价格增值幅度的不同，实行较高的差别税率。在中国台湾地区的土地增值额的计税额由官方的地价评议委员会每年 7 月 1 日发布的土地基准现价所决定：土地增值额的计税额=本次交易时的土地基准现价-上次交易时的土地基准现价×调整消费指数-土地改良费用适用税率：增值不超过 100％，税率为 40％，增值超过 100％但低于 200％税率为 50％，增值超过 200％税率为 60％。2、完善房地产转让所得税。在税收设计上要考虑房地产的取得方式(有偿、无偿)、实际占用权属时间以保护正常消费性需求和合理抑制投资性需求。国家税务总局在 2006 年 7 月 18 日颁布了《关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》(国税发[2006]108 号)，明文规定从 2006 年8 月 1 日起，开始征收房产交易个人所得税。但此项政策规定了核定征收和法定征收两种征收方法这给避税和偷逃税提供了可行的空间。对此要建立一套由房地产交易中心与税收征管机构联动的信息共享的个税监控系统，监测真实的交易价格，对虚假申报额处以高额罚款来起到警示作用。同时，地方政府可以根据本地不同区域和板块，在考虑了房屋房龄、品质等条件下建立一个最低成交参考价，用以识别售房人虚假申报压低成交价来逃税的行为。3、开征歧视性契税。契税作为一种价外税，由买方根据成交价格缴纳，它能够改变需求方的行为，对住房供给价格影响相对较小，开征歧视性契税的作用在于增加投机者的交易成本，降低预期资产增值收益，抑制住宅资产的投机需求。 4、开征特别商品消费税，对高档住宅、别墅的交易课以重税。对高档房产征高额的消费税可以增加高档住宅的销售成本，在一定程度上抑制了高档住宅的需求，有助于调整房地产市场的商品房结构，适度减少高档住宅比例。建议中国根据高档房产价格、档次实行分级超额累进税率制，在销售环节一次性征收。5、调整房屋租赁时的税负，降低租赁成本，活跃房屋租赁市场。中国税法规定个人出租住房要征收六税一费，即按租金收入的 5％征营业税、按营业税的 7％或 5％征收城市维护建设税、按营业税的 3％征教育费附加、按租金收入的 12％征房产税、按每平米 0.3~0.5 元征收城镇土地使用税、按租赁所得额的 20％征个人所得税、按租赁合同金额的 0.1％征印花税。不仅税种多、税负重，而且在实际征管中偷逃税款的现象十分严重。建议统一税率，对普通住宅个人住房租赁统一按租金收入的一定比例征税，以此来盘活空置住房，提高住房的使用效率。(四)房地产保有环节的税制改革思路。中国现阶段房地产税制结构中，一个很不合理的现象是“重交易，轻保有”。保有环节赋税较轻，使开发商和投机者可以以较低的持有成本囤积土地和房产，静候地价和房价的上涨。同时保有环节的低税赋使保有期间发生的自然增值和级差地租全部流向房产所有者，政府却很难参与分配。在英国来自房地产转让(非公司所得税)的税收仅占全国税收总收入的 1%～2％，而保有环节的不动产税、经营性不动产税收收入占税收总额的 30％之多。重视对保有环节的征税可以增加开发商和投机者持有土地、房产的机会成本，鼓励不动产的流动 ，刺激的土地和房产市场的有效供给，优化配置资源。 在房地产保有环节，最重要的是要适时开征物业税。目前，在中国开征的房产税(对外资企业征收的城市房地产税已于 2009 年并入房产税)，只限于以房产的计税余值或租金收入为计税依据，对企事业单位、社会团体以及其他组织所有的房产进行征税，而对个人所有的非营业用房产则进行免税，在征收范围和计税方式上都存在较大的问题。较高的交易税和零保有税使得一部分居民保有住房的意愿增强，从一定程度上限制了存量房地产的正常流转，不仅加剧了住房供应矛盾，还助长了房地产市场的投机行为。从国外的经验看 ，物业税不仅有利于打击房地产投机、稳定房价，而且有助于改善地方税收结构、推动城市可持续发展。中国对于开征物业税的研究由来已久，在 2003 年 10 月中共十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》中就指出：“实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费。”在 2009 年 5 月公布的《关于 2009 年深化经济体制改革工作意见的通知》中，再次提出要深化房地产税制改革，研究开征物业税。由于房屋征收标准、产权界定、价值评估、征管成本等各种原因，目前物业税征收条件还不成熟，逐步完善物业税征收的各种条件，是完善中国房地产税制改革的重要内容。同时，开征物业 税涉及到各方面的利益调整，要坚持谨慎的原则，逐渐将现行的房产税和房地产开发、交易环节的营业税、城镇土地使用税、城市维护建设税、教育费附加、土地出让金及其他各种行政事业收费等税费降低、合并，在征收规模上使物业税的总体规模与之保持基本相当。变一次性收取为分摊于未来多年内收取，改变地方政府的短视行为，调动地方政府创造良好的社会环境，提供充足的公共产品的积极性。同时，要对城镇居民所购置的第一套自用住房和农民的自用居住房给予免税的优惠政策，减轻中低收入阶层的负担。特别需要提及的是，中国幅员广阔，地域广大，区域间经济发展差异大、房地产产权管理情况复杂，物业税的征收还需要建立和完善科学实现机制和科学精细的管理模式，以保证其顺利实施的科学、可靠基础。参考文献：〔1〕许建国主编:《中国税制》,中国财政经济出版社 1998 年版。〔2〕沈晖等著:《房地产法的理论与实践》,同济大学出版社 2000 年版。〔3〕孟勤国《物权二元结构论》，人民法院出版社 2004 年版。